Nulitatea relativă este o nulitate virtuală, ce derivă din principiul fundamental al legalității și rezultă din încălcarea oricăror dispoziții legale referitoare la desfășurarea procesului penal, altele decât cele expres prevăzute de lege, care atrag nulitatea absolută.

Aceasta se caracterizează prin faptul că intervine atunci când prin încălcarea dispozițiilor legale s-a produs o vătămare drepturilor participanților la procesul penal (procuror, părți și subiecții procesuali principali), că aceasta trebuie invocată într-o anumită etapă a procesului penal sau într-un anumit moment procesual, prevăzut de lege, că aceasta se acoperă atunci când titularii dreptului de a o invoca nu își exercită acest drept în termenul de decădere prevăzut de lege și prin faptul că subiecții procesuali care pot invoca nulitatea relativă trebuie să aibă calitatea prevăzută de lege, precum și un interes procesual propriu în respectarea dispoziției legale pretins încălcate.

Vătămarea drepturilor părţilor ori ale subiecţilor procesuali principali trebuie să vizeze drepturile fundamentale reglementate de Curtea Europeană a Drepturilor Omului și Constituția României cu privire la care restrângerea, cu ignorarea dispozițiilor art. 53 din Constituție sau restrângerea acestora cu încălcarea dispozițiilor Convenției Europene a Drepturilor Omului (în interpretarea dată de CEDO) sau ale Cartei Drepturilor Fundamentale a Uniunii Europene (în interpretarea dată de CJUE), va atrage în mod necesar reținerea unei vătămări procesuale întrucât în orice altă interpretare, drepturile restrânse în mod nelegal sau încălcate ar fi lipsite de conținutul lor fundamental. Esențial de determinat și analizat sunt natura încălcării, natura vătămării produse, dovada suspiciunii rezonabile a vătămării drepturilor și intereselor legitime.

Dovada existenței unui mecanism compensatoriu eficient și concret de menținere a actului/probei nelegale revine Parchetului. Deși în practică se invocă frecvent posibilitatea „readministrării probei nelegale/refacerii actului nelegal în cursul cercetării judecătorești”¹, apreciem că o astfel de „soluție” va conduce în final, ca proba nelegală sau actul nelegal, să fie supuse analizei instanței de judecată din perspectiva standardului probatoriu dincolo de orice îndoială rezonabilă, chestiune distinctă de necesitatea analizei legalității probei/actului.

Conform unei soluții de practică judiciară² s-a reținut că: „În ipoteza în care judecătorul de cameră preliminară constată încălcarea unei dispoziții legale în procesul de administrare a probei, menținerea probei nelegale este condiționată de reținerea unui mecanism compensatoriu efectiv, deoarece nulitatea relativă operează numai atunci când vătămarea nu poate fi înlăturată altfel în ceea ce privește geometria mecanismelor compensatorii, astfel trebuie trasate următoarele coordonate: (i) cercetarea posibilității existenței unui remediu (…); (ii) remediul trebuie să fie proporțional cu natura dreptului încălcat și cu amploarea vătămării (…); (iii) atunci când proba nelegal administrată relevă numai fapte sau împrejurări de fapt în acuzare, posibilitatea readministrării acesteia în faza de judecată nu constituie în sine un remediu efectiv (…).”

Constatarea incidenței nulității relative atrage aplicarea considerentelor Deciziei Curții Constituționale nr. 22/2018³ ce vizează excluderea juridică și materială a probelor obținute în mod nelegal (informații despre o faptă sau împrejurare) în cursul procesului pentru respectarea prezumției de nevinovăție și a tuturor elementelor componente reglementate în cuprinsul art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, având ca finalitate pregătirea dosarului pentru a fi supus evaluării instanței de judecată în scopul pronunțării unei soluții.

NOTE DE SUBSOL

1.  A se vedea în acest sens: Încheierea penală nr. 305/CT din 14.11.2014 pronunțată de Tribunalul Mureș, Secția Penală; Decizia penală nr. 336 din 30 mai 2014 pronunțată de Curtea de Apel Alba Iulia, disponibile pe www.rolii.ro.

2.  A se vedea în acest sens: Încheierea penală nr. 16 din 18.01.2019 pronunțată de Tribunalul Suceava, disponibilă pe www.rolii.ro.

3.  Publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 177 din 26 februarie 2018.

În varianta inițială a Codului de procedură penală (C.proc.pen.), obținerea informațiilor financiare ale unei persoane se putea realiza prin obținerea unui mandat de supraveghere în temeiul dispozițiilor art. 138 alin. 1 lit. e) C.proc.pen. („obţinerea datelor privind tranzacţiile financiare ale unei persoane”) sau prin obținerea lor de la instituțiile financiare, la cererea procurorului în temeiul dispozițiilor art. 153 C.proc.pen. („obținerea de date privind situația financiară a unei persoane”)

Deopotrivă, în practica judiciară anterioară Ordonanței de Urgență a Guvernului nr. 18/2016¹, regăsim soluții conform cărora se obțineau informații privind sumele de bani transferate în diverse conturi bancare, respectiv a sumelor de bani dobândite de inculpat sau suspect în baza încuviințării judecătorului de drepturi și libertăți pronunțată în temeiul dispozițiilor art. 153 Cod procedură penală² sau „date referitoare la tranzacțiile financiare, conținutul și rulajul conturilor, înscrisuri privind împuterniciții pe cont, specimene de semnătură, cereri depuneri, retrageri și transferuri de sume de bani” erau obținute direct în baza ordonanței emise de procuror întemeiată pe aceleași dispoziții – art. 153 Cod procedură penală³ . Practic nu exista nicio delimitare între cele două proceduri, solicitându-se încuviințarea judecătorului în orice situație în care se urmărea obținerea unor informații financiare ale unei persoane sau măsura se autoriza de procuror, fără o distincție sub aspectul conținutului informațiilor financiare vizate.

Modificările și completările operate prin Ordonanța de Urgență a Guvernului nr. 18/2016 au stabilit însă trei tipuri de informații financiare ce pot fi solicitate de organele judiciare cu prilejul unei cercetări penale, respectiv: (1) istoricul tuturor mișcărilor efectuate prin cont până la momentul solicitării (art. 146¹ alin. 1 C.proc.pen.); (2) date privind tranzacțiile financiare ce urmează a fi efectuate (art. 146¹ alin. 2 C.proc.pen.); (3) date privind situația financiară a unei persoane (art. 153 C.proc.pen.).

Față de informațiile obținute în temeiul art. 146¹ C.proc.pen., cele obținute potrivit art. 153 din același cod sunt mult mai sumare, referindu-se doar la informații cu privire la existența contului bancar, nu și la tranzacțiile efectuate în cont.

Dispozițiile art. 146¹ alin. 1 și 2 Cod procedură penală („C.proc.pen.”) reglementează obţinerea datelor privind tranzacţiile financiare efectuate sau care urmează a fi efectuate („supravegherea contului bancar”), metodă specială de cercetare prevăzută în competența judecătorului de drepturi şi libertăţi care, dacă apreciază măsura întemeiată, dispune emiterea unui mandat⁴. Astfel, nu are importanță dacă se dorește cunoașterea conţinutului tranzacţiilor financiare care urmează să fie efectuate prin intermediul unei instituţii de credit ori al altei entităţi financiare sau al tranzacţiilor financiare şi al altor operaţiuni deja efectuate (în acest sens sunt și dispozițiile art. 138 alin. 9 C.proc.pen.)

Pe de altă parte, obţinerea datelor privind situaţia financiară a unei persoane este o procedură distinctă prevăzută de art. 153 C.proc.pen., obiectul cererii fiind restrâns la datele referitoare la existența contului. Procedura de obţinere a acestor date este dată în competența procurorului, acesta fiind cel care dispune în acest sens, prin ordonanţă, din oficiu sau la cererea organului de cercetare penală, dată fiind intruziunea mult mai redusă în viața privată a unei persoane.

Diferența majoră între cele două metode speciale de cercetare, pe lângă procedurile distincte⁵ și regulile de competenţă diferite, este dată de tipul de informaţii şi documentele ce se pot solicita în temeiul acestor dispoziţii legale⁶.

Astfel, rulajul unui cont (debitările şi creditările contului), datele despre tranzacțiile operate, valoarea lor, situația soldului contului la un moment dat, precum şi înscrisurile referitoare la aceste operaţiuni se pot obţine în faza urmăririi penale doar ca urmare a dispoziţiei judecătorului de drepturi şi libertăţi (conform art. 146¹ C.proc.pen), spre deosebire de datele privind existența contului unei persoane ce pot viza eventualul cont bancar deschis, data eventualei deschideri a contului, data eventualei închideri a contului, înscrisurile depuse la momentul deschiderii contului, persoana împuternicită să efectueze operaţiuni pe cont, faptul contractării unor servicii de „internet banking” ș.a.m.d. care pot fi obținute în baza ordonanței emise de procuror (conform art. 153 C.proc.pen).

Concluzii

Obținerea de date privind tranzacțiile financiare și obținerea de date privind situația financiară a unei persoane reprezintă două proceduri distincte, cu reguli de competenţă diferite, reglementate în scopul obţinerii unor categorii diferite de date.

Obținerea de date privind tranzacțiile financiare ale unei persoane, conținutul contului vizat, mișcările de fonduri din cont se poate realiza numai cu încuviințarea prealabilă a judecătorului de drepturi și libertăți.

Măsura prevăzută de dispozițiile art. 153 C.proc.pen. este utilizată pentru a determina existența unui cont deschis pe numele unei persoane, pentru a permite ulterior, eventual, solicitarea de informații privind tranzacțiile financiare efectuate prin intermediul acelui cont, cu încuviințarea judecătorului.

NOTE DE SUBSOL

1.  Publicat în Monitorul Oficial cu numărul 389 din data de 23 mai 2016.

2.  Curtea de Apel București, Decizia penală nr. 1490/A din 10.10.2016. Disponibilă aici: http://www.rolii.ro/hotarari/58a06083e490091036001629 

3.  Tribunalul București, Sentința penală nr. 3001 din 22.12.2016. http://www.rolii.ro/hotarari/598a7e6fe49009886f000d2b.

4.  În acest sens, a se vedea Întâlnirea președinților secțiilor penale ale ÎCCJ și curților de apel, care a avut loc la Curtea de Apel Iași în perioada 18-19 mai 2017 (http://www.inm-lex.ro/fisiere/d_1913/Minuta%20intalnire%20presedinti%20sectii%20penale%20Iasi%2018-19%20mai202017.pdf).

5. Obținerea istoricului conturilor unei persoane – tranzacțiile financiare efectuate -, urmând o procedură similară celei de la interceptarea comunicațiilor. (subl. AC).

6.  Neagu Ion; Damaschin Mircea; Iugan Andrei Viorel, Codul de procedură penală adnotat din 06-dec-2018, Universul Juridic, Comentariu la articolul 153 din Codul de Procedură Penală.

Curtea de Justiție a Uniunii Europene (CJUE), în cauza C-430/19¹ a decis recent o chestiune foarte interesantă, și anume că: „Principiile care guvernează aplicarea de către statele membre a regimului comun al taxei pe valoarea adăugată (TVA), în special cele ale neutralității fiscale și securității juridice, trebuie interpretate în sensul că se opun ca, în prezența unor simple bănuieli nesusținute cu dovezi ale administrației fiscale naționale cu privire la realizarea efectivă a operațiunilor economice care au stat la baza emiterii unei facturi fiscale, persoanei impozabile destinatare a acestei facturi să i se refuze dreptul de deducere a TVA‑ului dacă nu este în măsură să furnizeze, în afara facturii menționate, alte elemente care să probeze realitatea operațiunilor economice realizate.”

Cu alte cuvinte, în lipsa unor elemente obiective care să demonstreze fictivitatea operațiunilor derulate și fără a se solicita din partea persoanei impozabile verificări a căror sarcină nu îi revine, că această persoană impozabilă știa sau ar fi trebuit să știe că livrarea menționată era implicată într‑o fraudă privind taxa pe valoarea adăugată, prezentarea de către persoana impozabilă a facturii fiscale este suficientă pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA-ului.

Situația de fapt viza o societate (CF) înființată în cursul anului 2008, având ca obiect principal de activitate exploatarea resurselor forestiere, care în perioada 2016 – 2017 a făcut obiectul unei inspecții fiscale privind, pe de o parte, impozitul pe profit, iar pe de altă parte, TVA‑ul aferent. În raportul de inspecție fiscală s-a reținut că operațiunile comerciale dintre CF și doi dintre furnizorii acesteia erau fictive. CF a fost supusă inclusiv unei anchete penale, care în final a fost clasată.

În urma respingerii contestației formulate împotriva raportului de inspecției fiscală CF a formulat o acțiune la instanța de trimitere, și anume Tribunalul Cluj, care în esență a reținut faptul că potrivit autorităților fiscale române, era angajată responsabilitatea societății CF pentru comportamentul fiscal inadecvat al furnizorilor săi, ce rezulta din faptul că CF nu putea prezenta alte documente justificative decât factura fiscală, deși în conformitate cu reglementarea română, singurul document justificativ pe care persoana impozabilă este obligată să îl prezinte pentru exercitarea dreptului de deducere, atât în materie de TVA, cât și în materie de impozit pe profit, ar fi factura fiscală. Totodată erau necunoscute indiciile care ar fi determinat autoritățile fiscale să considere că operațiunile comerciale intervenite între CF și furnizorii săi erau fictive.

O situație similată a fost analizată de CJUE și în anul 2014, odată cu pronunțarea deciziei în cauza C‑277/14² (cerere de decizie preliminară formulată de Curtea Supremă Administrativă din Polonia, axată pe teoria inactivilor fiscali din art. 11 din Codul Fiscal) prin care s-a decis că dreptul de deducere a TVA nu poate fi anulat numai pentru motivul că factura a fost emisă de un furnizor inactiv/inexistent.

Astfel de decizii ale CJUE interesează atât latura fiscală, dar mai ales latura penală a litigiilor de evaziune fiscală, în care, de cele mai multe ori, elementele ajutătoare obiective și necesare pentru dovedirea unei „fraude fiscale” ce implică o eventuală fictivitate a operațiunilor nu se întrevăd, făcându-se în schimb apel la diverse criterii subiective (de ex.: calitatea serviciilor/produselor furnizate; lipsa desfășurării activității de către furnizori la sediul social, fără a se preciza în ce a constat activitatea infracțională sau dacă societatea respectivă trebuia să desfășoare activitate la sediu; lipsa resursei umane; orice alte erori identificate în cuprinsul documentației (în situația în care aceasta există), lipsa subcontractorilor fără verificări în acest sens ș.a.m.d.), mai precis, se apelează la exagerări fără fundament legal, particularizate fiecărui caz în parte.

Un exemplu elocvent este cel în care Y achiziționează bunuri/servicii de la X, înregistrează facturile în contabilitate, bunurile sunt predate, serviciile sunt prestate, Y înregistrează facturile în contabilitate, însă se invocă în susținerea refuzului dreptului de deducere a TVA sau pentru formularea unei acuzații penale „suspiciunea rezonabilă” că operațiunile sunt fictive, îndeosebi pentru că furnizorii ar avea un comportament fiscal inadecvat, în corelație cu faptul că persoanele impozabile destinatare nu pun la dispoziția organelor de inspecție fiscală/organelor judiciare documentație suplimentară (cum ar fi devize și situații de lucrări), în afara facturii fiscale. În astfel de cazuri, prezumția probabil că în realitate este de vinovăție.

Nu de puține ori, regăsim în practică, cauze penale ce se constituie în veritabile prezumtive „fraude fiscale”, în care, de exemplu, se indică „elemente ale caruselului fraudulos” corelate cu „strânsele legături între principalii actori”, dar care analizate „la rece” sunt apte a arunca cel puțin o umbră de îndoială asupra sesizărilor privind nerealitatea operațiunilor comerciale dintre societățile implicate, care ar putea fi încadrate cel mult doar ca „trasee comerciale dubioase” sau aparent neînțelese.

Cu titlu de exemplu fac referire la câteva decizii de practică judiciară pronunțate în ideea lipsei probatoriului de natură a dovedi caracterul nereal al operațiunilor înregistrate în contabilitate:

1. S-a reținut într-o decizie pronunțată de Curtea de Apel Galați³ că întrunește elementele constitutive ale infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. 1 lit. c) din Legea nr. 241/2005 fapta inculpatului care, în calitate de asociat și administrator al societății, în perioada 2007-2008 a înregistrat în contabilitatea firmei un set de facturi și chitanțe false, emise în numele unor societăți radiate, inactive ori care nu au recunoscut relațiile comerciale. Iată o serie de elemente obiective care ar trebui să fie probate, o eventuală condamnare neputând fi atrasă doar pe baza unor supoziții, presupuneri, ci doar pe baza unor probe certe, neîndoielnice, administrate conform normelor de procedură penală, cu respectarea garanțiilor procesuale și a drepturilor inculpatului.

2. Într-o altă cauză⁴, acuzația de evaziune fiscală reținută în actul de sesizare a constat în înregistrarea în contabilitate a unor facturi fiscale false, emise pentru servicii de transport nereale sau pentru sume mai mici decât cele achitate în realitate, precum și înregistrarea în contabilitate a unui număr de 10 facturi emise de către o societate din Italia, reprezentând plăți fictive pentru servicii ce nu intrau în obiectul de activitate al acestei societăți și care, în mod evident, nu ar fi fost prestate. Soluția instanței a fost de achitare, în principal, pe considerentul lipsei dovedirii faptului că evidențierea în contabilitate a cheltuielilor cuprinse în facturile indicate ar fi avut la bază operațiuni fictive. Deși în cauză a avut loc o evidențiere a unor activități comerciale ce au generat cheltuieli deductibile, nu s-a dovedit caracterul nereal al operațiunilor înregistrate.

3. Deopotrivă, Curtea de Apel Suceava⁵, într-o manieră cumpănitoare, a dispus achitarea inculpatului sub aspectul săvârșirii infracțiunii de evaziune fiscală, apreciind că din perspectiva cantitativă și calitativă a mijloacelor de probă administrate, convingerea instanței a fost că acestea nu sunt de natură să fundamenteze, dincolo de orice îndoială rezonabilă, fictivitatea operațiunilor și imputabilitatea fictivității documentelor ce atestă operațiunile inculpatului, o eventuală antrenare a răspunderii penale a acestuia, pe baza unor probe minimaliste și nefuncționale, fiind de natură să înfrângă grav drepturile și libertățile fundamentale ale omului. Soluția de achitare a fost fundamentată pe lipsa administrării de probe pentru a se dovedi fictivitatea operațiunilor, lipsa verificărilor suplimentare necesare, precum și o serie de alte nereguli care nu putea fi imputate inculpatului.

Ce schimbări trebuie să aducă jurisprudența CJUE în practica și legislația națională?

O reglementare clară, în sensul suficienței prezentării de către persoana impozabilă a facturii fiscale ca unic document relevant și necesar pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA. O astfel de abordare ar fi de natură a exclude orice practici nejustificate în materia dreptului de deducere a TVA, contribuind totodată la delimitarea documentației necesare pentru exercitarea acestui drept în raport de altele. Consecințele ar fi incomensurabil favorabile contribuabililor onești, în special, și mediului de afaceri, în general.

NOTE DE SUBSOL

1. http://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=226973&pageIndex=0&doclang=RO&mode=lst&dir=&occ=first&part=1&cid=2606842&fbclid=IwAR0RWaBfOUh0p9YXjQFo17VD4HQNO5BUQ7HulI8eFnjKoNYtuFt4-Kqo1O4

2. http://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=170302&pageIndex=0&doclang=RO&mode=lst&dir=&occ=first&part=1&cid=4311402 

3. C.A. Galați, s.pen. și pt. cauze cu min., dec. nr. 679/A din 04.06.2015, www.rolii.ro.

4. C.A. Oradea, s.pen. și pt. cauze cu min., dec. nr. 740/A din 18.11.2015, www.rolii.ro.

5. C.A. Suceava, s.pen. și pt. cauze cu min., dec. pen. Nr. 531 din 25.05.2016, www.rolii.ro.